במישור הבינלאומי מתבצעות עסקאות רבות בין צדדים קשורים. בשל היחסים המיוחדים בין נותן השירות למקבלו או בין מוכר הטובין לרוכשם, הצדדים עשויים להסכים על תנאי אשראי שונים מהמקובל או להקפיד פחות על פירעון יתרות החוב. נשאלת השאלה האם במקרים כאמור יש להחיל על יתרת החוב את הוראות מחירי העברה כ- "עסקה בינלאומית" ואם כן, האם על עסקה כזאת להיבחן כעסקת אשראי נפרדת או שמא כחלק אינטגראלי מהעסקה הבינלאומית בגינה נוצר החוב (קרי, המכר או השירות).
בחודש דצמבר 2010, ניתנה הכרעה בביהמ"ש למיסים בהודו בעניין זה, שעשויה לשפוך אור על הסוגיה. במקרה הנדון, מדובר בחברה הודית העוסקת בשיווק זמן אוויר לתוכניות טלוויזיה והפקת סדרות טלוויזיוניות, לצדדים קשורים ובלתי קשורים מחוץ להודו. במהלך שומה שנערכה לחברה זו על ידי רשות המיסים בהודו, נטען כי מאחר וקיימת יתרת חוב בין החברה ללקוחות קשורים שלה, החורגת מתנאי האשראי הרגילים הניתנים ללקוחות בלתי קשורים של החברה, יש לראות בכך עסקת אשראי נפרדת ובהתאם להשית על החברה ההודית "ריבית רעיונית". פקיד השומה קבע ריבית רעיונית רק בגין תקופת האשראי שלאחר תקופת האשראי שנותנת החברה ללקוחות בלתי קשורים.
ביהמ"ש בחן האם יתרת החוב מהווה "עסקה בינלאומית" בפני עצמה וקבע כי אין לראות בה עסקה נפרדת (הלוואה), אלא כחלק מעסקת המכר או השירות בין הצדדים: בעסקה בינלאומית יש לקחת בחשבון כי קיימים פרמטרים רבים ובין היתר, תנאי התשלום בין הצדדים, אשר מהווים חלק אינטגראלי מהעסקה. משכך, עשויים תנאי האשראי החריגים להשפיע על מחיר עסקת המכר או השירות, אך לא להשית ריבית רעיונית.
בעניינינו, בחוזר רשות המיסים בנושא מחירי העברה (מ"ה 3/08), מצוין כי סעיף 85א לפקודה חל על כלל ההכנסות ובכלל זה גם על מתן אשראי לסוגיו. מנגד, בבחינת מאפייני ההשוואה של עסקה בינלאומית, נאמר כי "סיכוני אשראי" נכללים במסגרת הפרמטרים לבחינת תנאי העסקה; בהמשך נאמר בחוזר כי "הבדל בתקופת האשראי" נכלל במסגרת ההתאמות הנדרשות.
לדעתנו, נכון יותר לראות באשראי הספקים חלק אינטגראלי מעסקת המכר או השירות בין הצדדים הקשורים.
ומה נפקא מינה? הרי ממילא תתווסף הכנסה לחברה הנישומה ולכן, לכאורה, אין חשיבות לפיצול העסקאות האחת מהשנייה. חשוב לזכור כי קיימת חשיבות להכרעה באם מדובר בעסקה בינלאומית נפרדת אם לאו, בשל ההשלכות האפשריות על כימות ההכנסה ועל סיווגה. מבלי להיכנס לפרטים, סביר שהנישום יעדיף שההכנסה הנוספת תסווג כהכנסה עסקית, אך יחד עם זאת, יתכנו מקרים בהם נעדיף שההכנסה תהווה דווקא ריבית.
בנוסף לאמור, ביקר ביהמ"ש ההודי את אופן ביצוע החקר ההשוואתי על ידי פקיד השומה, אף אם היה מקום לערוך חקר כזה; בין השאר, קבע ביהמ"ש שבבחינת עסקת אשראי, ראוי כי הצד הנבדק יהא מקבל האשראי ולא נותנו. בחוזר 3/08, לעומת זאת, לא נקבעה הנחיה ספציפית לגבי מיהו הצד הנבדק בעסקת אשראי, אלא נאמר כי: "הואיל ולעסקה קיימים שני צדדים, תבוצע הבדיקה לגבי אחד מהם.... צד נבדק ייקבע כאותו צד מהצדדים המשתתפים בעסקה שקיים לגביו, יותר מאשר לגבי צד אחר, מידע מתאים, נאות ומהימן לצורך החקר...".
נכתב ע"י עו"ד אתי גורלי הלמן
